Relativně častým příjmem, který se v souvislosti se společností s ručením omezeným může vyskytnout, je příjem za převod podílu na této společnosti. Jaký je v tomto případě způsob zdanění daní z příjmů a jaké změny v této oblasti nastaly v roce 2008?
Zajímají Vás výhody a nevýhody podnikání fyzické osoby ve srovnání se společností s ručením omezeným, a to jak z právního, tak i z daňového hlediska? Více informací získáte zde.Relativně častým příjmem, který se v souvislosti se společností s ručením omezeným může vyskytnout, je příjem za převod podílu na této společnosti. V tomto příspěvku bych se chtěl zaměřit za způsob zdanění daní z příjmů a upozornit zejména na některé změny, které nastaly v roce 2008.
Pokud příjem poplyne společníkovi - fyzické osobě, je vhodné nejdříve zkoumat, zda se nejedná o příjem osvobozený od daně podle § 4 odst. 1 písm. r) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v platném znění (dále jen „ZDP"). Podle tohoto ustanovení jsou osvobozeny od daně příjmy z převodu účasti na obchodní společnosti, pokud doba mezi nabytím a převodem přesáhla 5 let. Osvobození se nevztahuje na příjmy z převodu účasti na obchodních společnostech, pokud byly pořízeny z obchodního majetku poplatníka, a to do 5 let po ukončení jeho podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti. Osvobození se dále nevztahuje na příjmy z budoucího převodu, pokud jsou dosaženy ve lhůtě do 5 let, i když je příslušná smlouva uzavřena až po těchto pěti letech.
Příslušné okamžiky nabytí a převodu, které jsou rozhodující pro posouzení lhůty pro osvobození, jsou z pohledu správců daně uvedeny v pokynu MF ČR D-300, v části k § 4 odst. 1 bod 2.
Pokud příjem z prodeje nesplní podmínky pro osvobození, potom se bude jednat o příjem z podnikání podle § 7 ZDP, pokud byl podíl v okamžiku prodeje součástí obchodního majetku poplatníka, nebo o ostatní příjem podle § 10 ZDP, pokud součástí obchodního majetku již nebyl.
Příklad:
S. r. o. vznikla zápisem do obchodního rejstříku dne 9. 2. 2001. Zakládající společník prodal svůj obchodní podíl v květnu 2008.
Dnem nabytí se u zakládajícího společníka rozumí den vzniku společnosti, tj. den zápisu do obchodního rejstříku (viz také zmiňovaný pokyn D-300). Doba mezi nabytím a prodejem přesáhla dobu 5 let, příjem z prodeje tohoto podílu bude osvobozený od daně. To samozřejmě za předpokladu, že tento obchodní podíl nebyl pořízen z obchodního majetku poplatníka.
Příklad:
S. r. o. vznikla zápisem do obchodního rejstříku dne 9. 2. 2001. Společník získal svůj obchodní podíl od zakládajícího společníka smlouvou o převodu obchodního podílu, která nabyla účinnosti dne 20. 4. 2005. V květnu 2008 společník tento svůj obchodní podíl prodal. Obchodní podíl nebyl pořízen z obchodního majetku společníka.
Dnem nabytí se v tomto případě rozumí den účinnosti smlouvy o převodu obchodního podílu, to znamená, že doba mezi nabytím a převodem nepřesáhla dobu 5 let. Obchodní podíl nebyl pořízen z obchodního majetku poplatníka, bude se tedy jednat o ostatní příjem v souladu s § 10 ZDP.
Pokud již dojde k tomu, že příjem z prodeje podílu bude zdanitelným příjmem, dále je nutné stanovit související daňové náklady (výdaje). Za ty se považuje zejména nabývací cena podílu, která je pro účely ZDP vymezena v § 24 odst. 7 ZDP. Takto bude postupováno jak v případě, že příjem bude spadat do § 7 ZDP, tak i v případě příjmů podle § 10 ZDP.
Obecně je možné konstatovat, že z pohledu fyzických osob k žádným změnám pro rok 2008 nedošlo.
Pokud příjem za převod podílu plyne právnické osobě, způsob zdanění je odlišný. Výnosy z prodeje obchodního podílu v s. r. o. jsou součástí obecného základu daně, od roku 2008 jsou ale některé tyto příjmy osvobozené od daně. Zákonem č. 261/2007 Sb. bylo s účinností od 1. 1. 2008 doplněno ust. § 19 odst. 1 písm. ze) ZDP a osvobozeny od daně jsou také nově příjmy z převodu podílu mateřské společnosti v dceřiné společnosti plynoucí daňovému rezidentovi ČR nebo stálé provozovně společnosti, která je daňovým rezidentem jiného členského státu EU, umístěné na území ČR.
Příklad:
S. r. o. je mateřskou společností jiné s. r. o., vlastní podíl ve výši 30 % po dobu 36 měsíců. Obě společnosti mají sídlo v ČR a jsou tedy českými daňovými rezidenty. Mateřská společnost prodala svůj podíl za 5 mil. Kč.
Příjem za převod podílu v dceřiné společnosti je pro mateřskou společnost příjmem osvobozeným od daně. Uplatnit samozřejmě nelze ani související náklady, tj. nabývací cenu tohoto podílu.
Mateřské a dceřiné společnosti jsou vymezeny v § 19 odst. 3 ZDP. Této problematice jsme se na stránkách tohoto periodika již opakovaně věnovali, jenom připomenu, že jedna z právních forem těchto společností je také s. r. o. a podmínkou je vlastnictví alespoň 10% podílu na základním kapitálu nejméně po dobu 12 měsíců nepřetržitě. Problematika mateřských a dceřiných společností se týká poplatníků v rámci EU.
Dále bylo od roku 2008 úpravou v § 19 odst. 9 ZDP osvobození rozšířeno také na případy příjmů převodu podílu ve společnosti, pokud tato společnost je daňovým rezidentem třetího státu, se kterým má Česká republika uzavřenou účinnou smlouvu o zamezení dvojího zdanění. Dále jsou vymezeny podmínky pro uplatnění osvobození, které jsou obdobné vzniku vztahu mateřské a dceřiné společnosti, tj. odpovídající právní forma, odpovídají výše podílu po stanovenou dobu a zdanění obdobnou daní k dani z příjmů ve výši alespoň 12 %.
Opět se to ale týká příjmů, které plynou poplatníkovi uvedenému v § 17 odst. 3 ZDP, tj. daňovému rezidentovi ČR a stálé provozovně společnosti, která je daňovým rezidentem jiného členského státu Evropské unie, umístěné na území České republiky.
Příklad:
Česká s. r. o. vlastní 56 měsíců 40% podíl na islandské s. r. o. Česká s. r. o. se rozhodla tento podíl prodat.
S Islandem má ČR uzavřenou platnou smlouvu o zamezení dvojího zdanění, znamená to tedy, že může v úvahu přicházet osvobození příjmů z převodu podílu v této společnosti. Podíl ve výši alespoň 10 % po dobu nejméně 12 měsíců je splněn, pokud je tedy splněno i zdanění daní obdobnou jako daň z příjmu ve výši alespoň 12 % (§ 19 odst. 9 bod 4. ZDP), jsou podmínky pro osvobození příjmů splněny.
Protože tato nová úprava je poměrně komplikovaná a ne vždy zcela jednoznačná, byla předmětem jednání na Koordinačním výboru KDP ČR a MF ČR. Řešena byla absence přechodných ustanovení a postup při postupném prodeji jednotlivých částí obchodního podílu.
Jenom připomínám, že zápisy z koordinačních výborů jsou zveřejňovány na internetových stránkách České daňové správy http://cds.mfcr.cz (daně a poplatky - příspěvky KV KDP).
Z pohledu daňových nákladů potom platí, že v souladu s § 24 odst. 2 písm. w) ZDP je daňovým nákladem nabývací cena podílu na s. r. o., ale pouze do výše příjmů z prodeje tohoto podílu. Uplatnění případného osvobození má pak také dopady do uplatnění daňových nákladů, protože podle § 25 odst. 1 písm. i) ZDP nelze za daňové uznat náklady vynaložené na příjmy od daně osvobozené. Proto pokud bude příjem za převod obchodního podílu osvobozen od daně podle § 19 odst. 1 písm. ze) ZDP nebo § 19 odst. 9 ZDP, není daňovým nákladem ani nabývací cena tohoto podílu.
Nabývací cena se i v případě právnických osob stanoví podle § 24 odst. 7 ZDP.
Lze tedy konstatovat, že hlavními změnami u právnických osob pro rok 2008 je zavedení osvobození příjmu z převodu obchodního podílu s. r. o. u mateřské společnosti v případě prodeje podílu v dceřiné společnosti a současně rozšíření tohoto osvobození i na případy podílů ve společnostech třetích států, se kterými má Česká republika uzavřenu účinnou smlouvu o zamezení dvojího zdanění.
S novinkami v daňové a účetní problematice s.r.o. pro rok 2009 Vás seznámí Ing. Pavel Běhounek na semináři Společník a jednatel z daňového a účetního pohledu.
